موضوع:
حسابرسی مالیاتی
حسابرسی عملکرد مدیریت مالیاتی
در سالیان اخیر مباحثی نظیر حسابرسی عملکرد مدیریت مالیاتی و عملکرد حسابرسی رشته‌های مدیریت و حسابداری و همچنین مدیران عالی کشورها را به خود جلب نموده است.
حسابرسی عملکرد مدیریت مالیاتی:
نوع جدیدی از حسابرسی است که پشتوانه طولانی کارهای آکادمیک نداشته و برای یافتن نشانه‌های چگونگی به وجود آمدن آن تنها می‌توان تا چند دهه قبل مراجعه و اجرای آن توسط افراد و سازمان‌های معدودی انجام شده است.
حسابرسی عملکرد مالیاتی در سال‌های 1930 و عمدتا 1790 توجه دولتها را به خصوص در اروپا و آمریکا که عمده محور آن بررسی، کارآیی و اثربخشی و صرفه اقتصادی است، بر خود جلب نموده، در این زمان از طرفی سهامداران شرکتها گزارش‌های حسابرسی مالی را به تنهایی برای ارزیابی عملکرد مدیران کافی نمی‌دانستند و مدعی بودند که عملکرد مدیران باید از دیدگاه‌های دیگری نیز مورد ارزیابی قرار گیرد و از طرفی عامه مردم، در خصوص عملکرد دولتها و مدیران سازمان‌های دولتی مطالبه گزارش‌ها را داشتند که بتوانند آنها به این تشخیص برسند، که آیا مالیات‌ها و عوارضی که دولت از آنها وصول کرده است در جهت منابع عام مصرف شده یا خیر و به این وسیله دامنه حساب‌خواهی مردم و پاسخگویی مسئولان را افزایش دهند.
حسابرسی عملیاتی مالیاتی:
حسابرسی عملیاتی مالیاتی به عنوان یکی از خدمات مشاوره‌ای نیز شناخته میشود که بالفعل و بالقوه میتواند در اختیار تمامی سطوح مدیران قرار گرفته و آنان را در ایفای هر چه موثرتر وظایفشان در جهت تحقق اهداف سازمانی یاری دهد.
درخواست‌کنندگان خدمات حسابرسی عملیاتی در بخشهای عمومی عموما مراجع قانونی، مجامع یا هیئت امناء و در بخشهای خصوصی صاحبان موسسات یا نمایندگان قانونی آنها می‌باشند.
حسابرسی مدیریت مالیاتی:
عبارت است از مطالعه و بررسی اسناد و مدارک روش‌ها، دستورالعملها و عملکرد بخشی از سازمان یا برای ارزیابی اثربخشی و کارآیی عملیات مورد نظر را حسابرسی مدیریت مالیاتی گویند.
حسابرسی عملکرد (ارزشیابی قابلیت) نه‌تنها حسابرسی اثربخشی بلکه سیستم‌ها را که نتایج از آن به دست می‌آید نیز شامل می‌گردد.
اصطلاح حسابرسی عملیاتی کمتر برای کارهای حسابرسی مالی به کار می‌رود و ترجیح داده میشود که اصطلاح حسابرسی مدیریت یا حسابرسی عملکرد به جای حسابرسی عملیاتی برای کارآیی اثربخشی سازمان‌ها به کار رود در این حالت حسابرسی مدیریت به معنای وسیع کلمه علاوه بر سنجش کارآیی و اثربخشی به ارزیابی کنترل‌های داخلی و حتی آزمایشات مربوط به کنترل‌های اثربخشی نیز می‌پردازد و گروهی بین حسابرسی مدیریت تفاوتی قائل نیستند.
سازمان‌های مورد حسابرسی (در بخشهای عمومی و خصوصی)
الف) بخش عمومی: این بخش به واحدهایی اطلاق میشود که الزاما برای کسب انتفاع به وجود نیامده‌اند در این بخش واحدهایی مانند سازمان‌های وابسته به قوه مقننه یا مجریه یا نهادها و ارگان‌های تحت پوشش دفتر مقام معظم رهبری و سایر دستگاه‌های مشابه می‌باشند.
این بخش در گذشته برای دستیابی به اهداف خود، آنقدر که برنامه‌ها اجرا و به اهداف خود می‌رسیدند موفق ارزیابی می‌شدند و بیشتر به اجرای قوانین، خط‌مشی‌ها و روش‌ها و همچنین دریافت و مصرف بودجه به صورت بهینه توجه داشتند، لکن در دهه‌های اخیر این نگرش تغییر یافته و بر حسابدهی به مجلس و جامعه و نیز بر بهبود عملکرد مدیریت و همچنین کاهش هزینه‌های فرصت از دست رفته تاکید میشود، به گونه‌ای که در جهت افزایش بهره‌وری تلاش گردد و هزینه‌های مربوط به فرصت از دست رفته کاهش داده و به عبارتی هر چه سطح عملیات واقعی از سطح بهینه کمتر باشد، به همان نسبت هزینه فرصت از دست رفته بالاتر است. معمولا این هزینه هیچ‌گاه به صفر نخواهد رسید لکن در جهت کاهش آن باید تلاش کرد.
ب) بخش خصوصی: تجربه نشان داده که بخش خصوصی از روشهای خوب همواره استقبال نموده و آن را دنبال کرده و حتی پیشرفت زیادی در این زمینه نموده است چرا که بخش خصوصی در بازار رقابت عمل می‌کند و همواره در تکاپوی دستیابی به راه‌های بهتر است از جمله این تلاش‌ها ایجاد خلاقیت، نوآوری، افزایش توان مدیریت، توان واکنش در مقابل تغییرات اقتصادی تکنولوژیکی جامعه، پیش بینی نیاز مشتریان، ایجاد سیستم کنترل‌های داخلی و از جمله ایجاد سیستمهای ارزیابی و نظارت مستمر بر عملیات در جهت افزایش بهره‌وری است.
کوشش حسابرسان عملکرد مدیریت باید به گونه‌ای باشد که مدیران دستگاه‌های مربوطه با کوشش و تلاش پیگیر و مداوم، خود را در جهت افزایش بهره‌وری سازمان معطوف دارند و هیچ‌گاه احساس نکنند که سازمان آنها به حد کمال رسیده است.ماموریت و اهداف حسابرسی عملکرد:
الف) ماموریت: حسابرسی عملکرد یعنی برنامه‌ریزی برای گردآوری و ارزیابی اطلاعات مربوطه و کافی و همچنین شواهد قابل اطمینان توسط حسابرس مستقل در ارتباط با هدف حسابرسی که آیا مدیریت و کارکنان واحد مورد رسیدگی، اصول، استانداردهای مناسب در ارتباط با حسابداری و مدیریت و عملیات سازمان به منظور بکارگیری منابع آن توأم با کارآیی، رعایت صرفه اقتصادی و اثربخشی اعمال کرده‌اند یا خیر؟ و اظهارنظر یا نتیجه‌گیری و گزارش به شخص یا اشخاص ثالث با توجه به شواهد به دست آمده در ارتباط با هدف یا موضوع حسابرسی.
ب) اهداف: ارزیابی، کارآیی، اثربخشی و رعایت صرفه اقتصادی با توجه به منابع مصرف شده در جهت رسیدن به اهداف مورد نظر و نیز ارزیابی قابلیت اعتماد سوابق و مدارک و اطلاعات مالی و عملیاتی از طریق آزمون برخی رویدادهای سیستم مزبور در جهت مشخص شدن درجه و حد اعتماد اطلاعات ارائه شده در سالیان مورد حسابرسی و نیز کنترل درستی اجرا معیارها و به عبارتی رعایت قوانین و مقررات خط‌مشی‌ها و روشهای مصوب توسط کارکنان واحدهای عملیاتی سازمان، سپس ارائه گزارش یافته‌ها و ارزیابی و نتیجه‌گیری همراه با شواهد کافی و ارائه پیشنهادهای اصلاحی به صورت کتبی در جهت هدایت و کمک به مدیران عالی سازمان و صدور دستورات اصلاحی لازم یا ادامه روند قبلی.
انواع حسابرسی: حسابرسی صورتهای مالی، حسابرسی رعایت، حسابرسی عملیاتی
حسابرسی صورتهای مالی: هدف این نوع حسابرسی این است که حسابرس بتواند درباره اینکه صورتهای مزبور از تمام جنبه های بااهمیت طبق استانداردهای حسابرسی تهیه شده است یا خیر. تایید وجود، ارزشیابی، مالکیت، کامل بودن و نحوه ارائه و افشا اهداف کلی حسابرسی اقلام مندرج در صورتهای مالی است.
حسابرسی رعایت: این نوع حسابرسی به میزان انطباق صورتهای مالی با قوانین وضع شده، ضوابط،دستورالعمل ها و بخشنامه می پردازد. رسیدگی ممیزان مالیاتی به اظهارنامه های مالیاتی، رسیدگی ذیحسابان و حسابرسان دیوان محاسبات کشوربه قوانین مالی و بودجه شرکتها و موسسات دولتی نمونه هایی از حسابرسی رعایت می باشند. این نوع حسابرسی می تواند به صورت پروژه مجزا و یا همراه با صورتهای مالی انجام شود. در ایران حسابرسی رعایت جز لاینفک حسابرسی صورتهای مالی است.
حسابرسی عملیاتی: این نوع حسابرسی عبارت است از بررسی قسمتهای خاصی از سازمان به منظور سنجش نحوه عمل آنها. این نوع حسابرسی معمولا به اثربخشی، کارایی و صرفه اقتصادی بخشهای مختلف سازمان می پردازد. حسابرسی عملیاتی از آنجا که دارای استانداردهای مشخص یا الزامات قانونی لازم الاجرا نمی باشد نسبت به حسابرسی صورتهای مالی و حسابرسی رعایت مستلزم کاربرد قضاوت بیشتری است.
بررسی همپیشگان: مطالعه و ارزیابی رویه ها و روشهای کنترل کیفیت یک موسسه توسط موسسه حسابرسی دیگر یا گروهی از حسابرسان مستقل را بررسی همپیشگان گویند. بررسی همپیشگان برای حصول اطمینان به کنترل کیفیت کار حسابرسی انجام می گیرد.
حسابرس مستقل: فردی است که به دعوت صاحبان سهام یا اشخاص حقیقی یا حقوقی ذینفع و یا به حکم قانون حسابهای موردنظر را رسیدگی کرده و نتیجه را کتبا به دعوت کننده و یا هر شخص حقیق یا حقوقی دیگر که او را تعیین نموده است گزارش میدهد.
بازرس قانونی: فردی است که طبق مقررات قانون تجارت توسط مجمع عمومی صاحبان سهام تحت شرایط خاصی تعیین میشود. بازرس قانونی علاوه بر صورتهای مالی، مفاد قانون تجارت و مفاد اساسنامه شرکت نسبت به گزارش فعالیتهای هیات مدیره نیز اظهارنظر می کند. بازرس قانونی موظف است کلیه گزارشات وقوع جرم را به مجمع عمومی صاحبان سهام ارائه نماید.
حسابرس داخلی: هدف اصلی حسابرسان داخلی، بازرسی و ارزیابی موثر بودن نحوه انجام شدن وظایف محول به واحدهای مختلف شرکت است. بخش زیادی از کار حسابرسان داخلی را حسابرسیهای عملیاتی تشکیل میدهد اما علاوه بر آن حسابرسیهای رعایت متعددی را نیز ممکن است به عمل آورند. برعکس حسابرسان مستقل که هرساله تایید اقلام صورتهای مالی به آنها محول میشود، حسابرسان داخلی مجبور نیستند که رسیدگیهای خود را هرساله تکرار کنند.
حسابرسی ضمنی: عبارت است از حسابرسی در طول دوره مالی و قبل از پایان سال مالی و بستن حسابها که توسط حسابرسان مستقل انجام میگیرد. هدف این حسابرسی ارزیابی سیستم کنترل داخلی واحد تجاری می باشد. حسابرسان مستقل بعد از حسابرسی ضمنی نقاط ضعف سیستم کنترل داخلی و سیستمهای حسابداری را همراه با پیشنهادات اصلاحی به هیات مدیره شرکت طی نامه ای به نام نامه مدیریت ارائه میدهند. این گزارش میتواند مسئولیت قانونی حسابرسان را درصورت رخداد اختلاس و یا زیانهای ناشی از ضعف سیستم کنترل داخلی به حداقل برساند.
حسابرسی مدیریت مالیاتی (عملکرد): هدف این حسابرسی تعیین میزان کارایی و اثربخشی مدیران واحد تجاری و همچنین بررسی انطباق عملکرد واحد تجاری با سیاستهای صاحبان سهام می باشد. در حسابرسی عملکرد کارایی مدیریت از لحاظ چگونگی استفاده از منابع و نحوه اجرای برنامه ها رسیدگی و گزارش می گردد.
مقدمه: بیش از هفتاد سال است که ابتدا در انگلستان و بعد از آن آمریکا، کانادا و سایر کشورهای اروپایی این سوال مطرح شد که چرا حفظ کامل منافع سهامداران از طریق روشهای حسابرسی سنتی (حسابرسی مالی) تامین نمی‌شود و همراه با این سوال نگرش به سمت روش جامع تر و دقیق تر شکل گرفته و با نام حسابرسی عملکرد مدیریت یا «حسابرسی مدیریت» فعالیت خود را آغاز نمود.
تا اواخر دهه هشتاد میلادی حسابرسی عملکرد مدیریت محدود به حسابرسی رعایت بود که در چارچوب رعایت قوانین، آئین نامه‌ها و دستورالعملها فعالیت داشت. امروزه با توجه به نقش اثربخش تجزیه و تحلیل جامع اطلاعات و آمار مندرج در صورتهای مالی ابتداء حسابرسی صنعتی و حسابداری مدیریت در تصمیم سازی و تصمیم گیری با هدف افزایش بازده اقتصادی و ثروت سهامداران وارد عرصه مدیریت شد و سپس حسابداری کیفیت، حسابداری محیط زیست، مهندسی مالی، مدیریت ارزش، مهندسی ارزش و.......... بعنوان ابزاری موثر به کمک مدیران صنایع و مدیران اقتصادی آمد.
هدف از حسابرسی عملکرد مدیریت انجام یک یا ترکیبی از موارد زیر است:
1) ارزیابی عملکرد: عبارت است از مقایسه و تحلیل شیوه‌ها و روشهای انجام فعالیتهای اقتصادی با اهداف و استراتژیهای از پیش تعیین شده.
2) شناسایی فرصت‌ها و بهبود فعالیتهای عملیاتی: منظوراز بهبود فعالیتهای عملیاتی و عملکرد، افزایش بازده اقتصادی، ارزیابی صرفه اقتصادی هزینه‌ها، کارآیی، اثربخشی و یا ترکیبی از این عوامل می‌باشد.
3) ارایه پیشنهاد برای بهبود عملیاتی یا ضرورت اقدامات اصلاحی: در اغلب موارد، گروه حسابرسان عملکرد مدیریت می‌توانند متناسب با ماهیت و اهمیت موضوع پیشنهادهای خاص ارایه کنند.
4) پیگیری تصمیمهای عملیاتی و اقدامات اجرایی.
به طور کلی حسابرسی مدیریت به عنوان یکی از روشهای کنترل بیطرفانه به ارزیابی وقضاوت نسبت به عملکرد گذشته و چشم انداز آینده مدیریت می‌پردازد و درجه کارآیی، اثربخشی و اقتصادی بودن عملیات را با هر حجم، وسعت و شکلی ارزیابی می‌کند تا از این طریق مسئولان و متولیان حفظ حقوق و منافع سهامداران در اداره بهتر امور عملکرد موثرتری از خود بروز دهند.
طرح موضوع: آنچه در مقدمه آمد اشاره‌ای مختصر به تاریخچه مبحث «حسابرسی عملکرد مدیریت» و هدف از انجام آن در یک بنگاه اقتصادی است. این مبحث البته به رشته‌هایی مانند مدیریت، اقتصاد و حسابداری مربوط می‌گردد اما هدف این نوشتار ورود به این مقوله به شکل تخصصی نبوده بلکه مقصود طرح یک پیشنهاد و بهره گیری از آن بعنوان یک الگو برای بررسی و ارزیابی علمکرد مدیران عالی کشور است که تفصیلاً به آن پرداخته خواهد شد.
برخی کلید واژه‌های متن عبارتند از: موسسه اقتصادی، سهامداران، مدیریت، حسابرسان، حسابرسی عملکرد، کارآیی و اثربخشی و صرفه اقتصادی.
چون هدف این یادداشت بررسی عملکرد مدیران عالی در قوه مجریه و مشخصاً مقام ریاست جمهوری است، ابتدائاً تطابقی به شکل زیر صورت می‌دهیم:
موسسه اقتصادی: کل کشور
سهامداران: کلیه آحاد مردم (ملت)
مدیریت: رئیس جمهور و همکارانش
حسابرسان: یک نهاد مستقل مردمی
با این ترتیب فرض بر آن است که رئیس جمهور قبل یا بعد از انتخاب، برنامه کاری خود را ارایه نموده و در طول چهار یا هشت سال ریاست به انجام آن مبادرت کرده و در پایان دوره فعالیت به حسابرسی عملکرد مالیاتی تن داده و بابت آن به ملت پاسخگو خواهد بود.
ضرورت حسابرسی مدیریت مالیاتی برای عالیترین مقام اجرایی کشور و پیش شرطهای آن به قرار زیر است:
1) نامزدان ریاست جمهور یا روسای جمهور منتخب (به مثابه مدیریت بنگاه اقتصادی) ملزم به ارایه طرح و برنامه مشخص برای اداره کشور باشند.
2) طرح و برنامه‌های ارایه شده (و نیز شعارها و وعده‌ها) می‌بایست واجد کمیت و کیفیت بوده تا قابلیت حسابرسی داشته باشند. (منظور سیاستها و برنامه‌ها با شاخصه تحقق کارآیی، اثربخشی و صرفه اقتصادی است).
3) الزام اداره کشور براساس طرح و برنامه اصولی و منطقی از آن روست که از اتخاذ تصمیمات و پیاده سازی آنها براساس آزمون و خطا و یا مبنی بر سلیقه بطور جدی پرهیز شود.
4) کشور ایران (به مثابه بنگاه اقتصادی) که یک انقلاب بزرگ و پرتلاطم را پشت سرگذاشته و در طول سالها فعالیت و خدمت دولتها به انواع روشهای مختلف و گاه متضاد و تجربه نشده اداره شده و به همان سبب و بنا به علل و عوامل دیگر دچار مشکلات ساختاری و غیرساختاری گردیده است دیگر تاب تحمل از سرگذراندن آزمون و خطاهای جدید و اعمال سلایق را ندارد.